«Бухгалтерская отчетность - это единая система данных о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, составляемая на основе данных бухгалтерского учета» .

Бухгалтерская отчетность составляется на основании всех видов текущего учета - бухгалтерского, статистического и оперативного и поэтому обеспечивает возможность всестороннего отражения хозяйственной деятельности организации. Она является завершающим этапом учетной работы. Под отчетностью в широком смысле подразумевается вся совокупность учетных записей, по которой можно проследить хозяйственную деятельность организации. В более узком смысле отчетность представляет собой систему таблиц, отражающих сводные данные, по которым судят о финансовом состоянии организации и эффективности ее деятельности. В отчетность входят также и текстовые пояснения. Данные отчетности используются внешними пользователями для оценки эффективности работы организации, а также для проведения экономического анализа в самой организации. Кроме того, отчетность необходима для руководства хозяйственной деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования .

Любые службы организации для выполнения своих функций нуждаются в информации, которую в системно обработанном виде можно получить в бухгалтерии. В современных условиях бухгалтерия становится частью информационной системы, функционирующей на качественно новом техническом уровне, частью управляющей системы организации.

На базе данных бухгалтерской отчетности определяют возможные варианты решения коммерческих, производственных и организационных вопросов: возможные объемы производства и реализации продукции, установление уровня цен на продукцию, возможные скидки с цены при условии досрочной оплаты продукции. Данные бухгалтерской отчетности используются не только управленческим персоналом, но и широким кругом внешних пользователей. Бухгалтерская отчетность в обязательном порядке должна быть представлена администрацией организации ее собственникам и государственным органам. На базе отчетности:

– оцениваются риски предпринимательской деятельности, начисляются налоги и рассчитываются дивиденды;

– принимаются решения о целесообразности и условиях ведения дел с тем или иным партнером;

– проверяется возможность выдачи кредитов и займов;

– оценивается финансовое положение потенциальных клиентов, поставщиков, конкурентов или партнеров .

Отчетность может содержать как количественные, так и качественные характеристики, стоимостные и натуральные показатели. При этом отчетные данные, сгруппированные в учетных регистрах, не могут содержать таких оборотов, которых не было в текущих учетных записях.

Нормативное регулирование правил подготовки бухгалтерской отчетности реализуется на четырех уровнях.

Первый уровень регулирования - это Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н.

Второй уровень регулирования - Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» [ПБУ 4/99], утвержденное приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. N° 43н, другие Положения по бухгалтерскому учету.

Третий уровень регулирования - приказ Минфина России от 22 июля 2004 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», а также другие методические указания и методические рекомендации Минфина России.

Четвертый уровень регулирования реализуется в рамках учетной политики организации, например, о внешней и внутренней сегментарной отчетности, налоговых расчетах и т.д.

В этих нормативных документах изложены принципы и базовые положения по составлению и представлению бухгалтерской отчетности. Образцы форм бухгалтерской отчетности, являющиеся приложением к приказу Минфина России № 67н, Министерство финансов Российской Федерации рекомендует организациям использовать при разработке форм бухгалтерской отчетности начиная с отчетности за 2004 г.

После выхода ПБУ 4/99 организациям предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы своей бухгалтерской отчетности. ПБУ 4/99 накладывает лишь ряд ограничений, определяя состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности. В частности, закрепляет понятия отчетной даты, отчетного года, языка и валюты бухгалтерской отчетности, что призвано обеспечить единство и сопоставимость показателей отчетных форм всех организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации. Кроме того, в п. 14 ПБУ 4/99 дан перечень обязательных реквизитов, которые должна содержать каждая составляющая часть бухгалтерской отчетности: наименование организации, отчетная дата или период и т.п.

При разработке организацией самостоятельно форм отчетности должны соблюдаться общие требования к бухгалтерской отчетности. ПБУ 4/99 не ограничивает организации в составе показателей, которые могут быть представлены в бухгалтерской отчетности. В пункте 6 установлено, что если при составлении бухгалтерской отчетности организацией выявляется недостаточность данных для полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения. Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил ПБУ 4/99 не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях может допустить отступления от этих правил.

Представляемая организациями отчетность классифицируется по следующим признакам:

видам;

объему сведений, включаемых в отчеты;

назначению; .

целям, для которых составляются отчеты;

периодам, охватываемым отчетностью;

степени обобщения данных .

По видам отчетность делится на бухгалтерскую, финансовую, управленческую, налоговую, статистическую и оперативную.

Бухгалтерская [финансовая] отчетность содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах деятельности организации. Она составляется на основании данных синтетического и аналитического учета, подтверждается первичными документами. Для составления отчетности используются также данные оперативной и статистической отчетности. Бухгалтерской [финансовой] отчетности присуща более высокая достоверность, так как ее данные подтверждаются материалами инвентаризации и, как правило, аудиторским заключением.

Финансовая отчетность представляет собой свод взаимосвязанных показателей, выраженных в денежных единицах, которые характеризуют финансовое состояние и финансовые результаты деятельности организации за отчетный период, а также текстовые пояснения к этим показателям. Она представляет собой способ обобщения системных данных бухгалтерского учета, который позволяет представить полезную информацию финансового характера основным группам заинтересованных лиц.

По объему содержащихся в отчетах сведений различают отчетность подразделений предприятия и отчетность в целом по предприятию. Общая отчетность характеризует хозяйственную деятельность организации в целом.

По назначению отчетность подразделяется на внешнюю и внутреннюю. Внешняя отчетность служит средством информирования внешних пользователей - заинтересованных юридических и физических лиц о характере деятельности, доходности и имущественном положении организации. В соответствии с международной практикой она обязательно подлежит опубликованию, поэтому ее называют «публичной». Внутренняя отчетность формируется для целей оперативного и общего управления организацией. По периодам, охватываемым отчетностью, она подразделена на текущую [внутригодовую] и годовую.

Текущая отчетность составляется на внутригодовую дату. Текущая бухгалтерская отчетность называется промежуточной. К ней относится месячная и квартальная отчетность. Текущие отчеты составляются регулярно через определенные промежутки времени. Эту отчетность подразделяют на ежедневную, месячную, квартальную, полугодовую и за девять месяцев. Анализ текущей отчетности служит целям оперативного управления деятельностью организации. Годовая отчетность составляется по окончании года и характеризует все стороны хозяйственной деятельности организации за финансовый год.

По степени обобщения данных отчетность подразделяется на первичную, сводную и консолидированную. Первичная отчетность составляется по данным текущего учета организации. Сводная отчетность составляется вышестоящими организациями, государственными комитетами по статистике по территориальному принципу и отраслям народного хозяйства путем обработки первичной отчетности организаций. Консолидированная отчетность представляет собой объединенную отчетность двух и более юридически самостоятельных организаций, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях.

Общей целью всех видов отчетности является формирование качественной и своевременной информации о финансовой и хозяйственной деятельности организации.

1.2. Состав бухгалтерской отчетности и требования к ней

Все организации, независимо от формы собственности, находящиеся как на самоокупаемости, так и на бюджетном финансировании, обязаны составлять бухгалтерскую отчетность на основе данных синтетического и аналитического учета.

Состав бухгалтерской отчетности с 1 января 1999 г., с вводом в действие Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, определяется непосредственно данным Положением. Ранее он утверждался соответствующими приказами Министерства финансов РФ. С отчетности за 2000 г. ее состав регулировался не только с учетом указанного выше Положения, но и ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации». Начиная с бухгалтерской отчетности за 2004 год состав ее стал определяться только в соответствии с ПБУ 4/99.

Бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, включает в себя:

Бухгалтерский баланс;

Отчет о прибылях и убытках;

Приложения к ним, предусмотренные нормативными актами;

Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;

Пояснительную записку. В случае принятия организацией самостоятельного решения о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение, также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.

К отчетности прилагается дополнительная информация, раскрывающая отдельные стороны финансово-хозяйственной деятельности предприятия и состоящая из отдельных справок:

Расшифровки отдельных прибылей и убытков [ф. № 2];

Чистых активов, отдельных расходов по обычным видам деятельности и пр. [ф. № 3];

И других [ф. № 5].

Годовая бухгалтерская отчетность должна представляться в отдельной папке в сброшюрованном виде и включает:

1] типовые формы:

Бухгалтерский баланс [ф. № 1];

Отчет о прибылях и убытках [ф. № 2];

2] пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

- [ф. № 4];

Пояснительную записку;

3] специализированные формы. Перечень их устанавливается соответствующими министерствами и ведомствами РФ по согласованию с министерствами финансов РФ и республик, входящих в ее состав;

4] отчет об использовании организацией бюджетных ассигнований [ф. № 2] и справку об остатках средств, полученных из федерального бюджета;

5] итоговую часть аудиторского заключения. Предприятия малого бизнеса, применяющие в соответствии с действующим законодательством упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, и не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности:

Отчет об изменениях капитала [ф. № 3];

Приложение к бухгалтерскому балансу [ф. № 5];

Пояснительную записку;

Они могут принять решение о предоставлении бухгалтерского баланса [ф. № 1] и Отчета о прибылях и убытках [ф. № 2] по сокращенной форме.

Те из организаций малого бизнеса, которые не обязаны проводить аудиторскую проверку, вправе не представлять в составе бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала [ф. № 3], Отчет о движении денежных средств [ф. № 4], Приложение к бухгалтерскому балансу [ф. № 5], если отсутствуют данные для их составления.

Приведенный перечень форм отчетности организация может использовать как основу при разработке ею самостоятельно форм бухгалтерской отчетности. Важно, чтобы при этом она соблюдала общие требования, предъявляемые действующими нормативными актами к данной отчетности. Перечень таких требований включает прежде всего полноту, существенность, нейтральность, сравнимость, сопоставимость и т. п.

Состав бухгалтерской отчетности бюджетных организаций устанавливается Министерством финансов РФ.

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Законом «О бухгалтерском учете» и ПБУ 4/99. Эти требования следующие: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность оформления. Эти требования являются дополнительными к допущениям и требованиям, раскрытым в ПБУ 1/2008.

Требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление б имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Если при составлении бухгалтерской отчетности выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации и ее финансовых результатах, то в бухгалтерскую отчетность включают соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Для достижения достоверного и полного отражения финансовых результатов и финансового положения организации при составлении отчетности в исключительных случаях [например, при национализации имущества] допускается отступление от правил, установленных ПБУ.

Требование нейтральности означает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

В соответствии с требованиями сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год совпадает с календарным. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода .

Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации [в рублях], подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет [главным бухгалтером и т.п.].

В ПБУ 4/99 определены подходы к раскрытию существенной информации, ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей.

Требования, предъявляемые к составлению отчетности в более широком аспекте, включают обязательное отражение в ней реальных и условных фактов, имевших место как после 31 декабря отчетного года до даты ее подписания и представления в соответствующие адреса, так и на отчетную дату, когда имеет место неопределенность не только в отношении последствий условных фактов, но и вероятность их возникновения. Необходимость учета таких фактов в отчетности обусловлена их влиянием [при наличии существенности] на оценку ее пользователями финансового положения организации, движения денежных потоков или результатов деятельности.

1.3. Международная стандартизация бухгалтерской отчетности

Регулирование бухгалтерского учета в разных странах имеет существенные различия. В ряде стран [Аргентина, Франция, Германия] многие учетные стандарты возведены в ранг государственных законов, обязательных для исполнения, в других странах [США, Англия] большинство стандартов носит рекомендательный характер. Так, в Англии учетные стандарты разрабатываются профессиональной неправительственной организацией - Комитетом по учетным стандартам, и стандарты не имеют юридической силы. Любая компания может исполнять их лишь в той степени, в какой она считает это оправданным и выгодным. Таким образом, даже в одной стране имеются значительные расхождения в практике ведения учета и подготовки отчетности .

Дело осложняется с выходом компании на международный рынок - необходимо руководствоваться и учетными стандартами третьих стран, а также крупнейших фондовых бирж. Усиление роли мультинациональных корпораций явилось одним из решающих факторов возникновения потребности гармонизации учета. Значительные расхождения в правилах учета и составления отчетности оказывают существенное влияние на рынки международного капитала. Проведенный двумя американскими экспертами опрос ведущих участников торгов на биржах ценных бумаг показал, что 56% крупнейших инвесторов требуют повышенной нормы прибыли на свой капитал, объясняя такую позицию неоднозначностью информации бухгалтерской отчетности, обусловленной различиями в способах ее составления.

В каждой стране бухгалтерская отчетность включает различное количество отчетов. Так, финансовая отчетность по американским стандартам GAAP состоит из трех основных отчетов – баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении денежных средств. Кроме указанных форм компании часто включают в отчетность отчет о нераспределенной прибыли и отчет об акционерном капитале. В Великобритании финансовая отчетность представлена балансом, отчетом о прибылях и убытках, отчетом о движении денежных средств и пояснительной запиской. Во Франции отчетность состоит из баланса, отчета о прибылях и убытках и таблицы финансирования, характеризующей движение денежных средств. Из приведенных примеров видно, что состав отчетности в различных странах похож, поскольку национальные стандарты учитывают требования МСФО. В частности, МСФО предлагают включать в отчетность: баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет о движении капитала, описание учетной политики, пояснения к отчетности. МСФО-1 «Представление финансовой отчетности» регламентирует наряду со структурой и содержанием отчетных форм общие требования к раскрытию информации, устанавливает правила ее формирования и перечень необходимых сведений для каждого отчета, за исключением отчета о движении денежных средств. Последнему посвящен МСФО-7 «Отчет о движении денежных средств». В Европейском сообществе были разработаны и приняты несколько Директив, раскрывающих вопросы отчетности и аудита. Четвертая Директива, принятая в 1978 г., посвящена содержанию годовой финансовой отчетности компаний. В ней рассматриваются общие методологические основы составления отчетности компаниями стран – членов ЕС, приводятся альтернативные варианты баланса, отчета о прибылях и убытках.

Согласно Четвертой Директиве годовой отчет включает баланс, отчет о прибылях и убытках и примечания к отчетности. Причем в документе приведены два формата баланса и четыре – отчета о прибылях и убытках. Большое значение Директива придает пояснениям, в которых приводится информация, расшифровывающая отдельные статьи отчетности. В ней излагаются методы формирования и оценки финансовых показателей. Наряду с формами отчетности европейские компании обязаны представить отчет о правлении компании, в которой содержится информация о значительных событиях, касающихся компании и имевших место по окончании финансового года, о предполагаемом развитии фирмы, о деятельности в научно-исследовательской и опытно-конструкторской сферах. Одновременно Директива предусматривает представление аудиторского заключения, если согласно национальному законодательству годовая отчетность подлежит публикации.

Сопоставление состава годового отчета согласно МСФО, Директивам ЕС, американским стандартам GAAP и российским стандартам представлено в таблице 1.

Необходимо отметить, что в отличие от жестко регламентированной нормативными актами российской отчетности международные стандарты и национальные стандарты западных стран определяют лишь общую форму и порядок расположения статей, общие требования к раскрытию информации.

Подход к обоснованию состава отчетных форм должен быть ориентирован на основного пользователя – собственника организации. Если отчетность устраивает собственника в плане состава и содержания форм, то она по основным параметрам будет удовлетворять и требованиям других категорий пользователей.

Опираясь на отчетность, пользователь-собственник должен получить представление о четырех аспектах деятельности организации:

– имущественное и финансовое положение организации с позиции долгосрочной перспективы (т. е. насколько устойчива данная организация, выгодно ли вкладывать в нее средства и иметь партнерские отношения);

– финансовые результаты (т. е. прибыльна или убыточна организация);

Таблица 1 — Сопоставление состава годовой бухгалтерской отчетности в российской и международной практике

Состав годовой отчетности согласно МСОФ – «Представление финансовой отчетности»	Состав отчетности согласно Четвертной Директиве ЕС	Состав годовой отчетности согласно GAAP	Состав годовой отчетности согласно российскому законодательству
Бухгалтерский баланс Отчет о прибылях и убытках Отчет о движении капитала Отчет о движении денежных средств Описание учетной политики и пояснения к отчетности	Бухгалтерский баланс Отчет о прибылях и убытках Отчет об изменениях финансового положения Примечания к отчетам Отчет о правлении компании Отчет аудитора	Бухгалтерский баланс Отчет о доходах Отчет о движении наличности Отчет о нераспределенной прибыли Отчет об акционерном капитале	Бухгалтерский баланс Отчет о прибылях и убытках От об изменениях капитала Отчет о движении денежных средств Приложение к бухгалтерскому балансу Отчет о целевом использовании полученных средств Пояснительная записка Аудиторское заключение

– изменения в капитале собственников (т. е. изменение чистых активов организации за счет всех факторов, включая внесение капитала, его изъятие, выплату дивидендов, формирование прибыли или убытка);

– ликвидность организации (т. е. наличие у него свободных денежных средств как важнейшего элемента стабильной текущей работы в плане ритмичности работы с контрагентами).

Согласно международному стандарту МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» финансовая отчетность - это структурированное представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной широкому кругу пользователей при принятии управленческих решений. Главной задачей финансовой отчетности является удовлетворение потребностей широкого круга пользователей в финансовой информации. Финансовая отчетность должна включать информацию об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах, движении денежных средств. Эта информация и информация, содержащаяся в приложениях к финансовым отчетам, помогает пользователям прогнозировать способность организации аккумулировать экономические выгоды .

Полный комплект финансовой отчетности согласно МСФО 1 включает:

– бухгалтерский баланс;

– отчет о прибылях и убытках;

– отчет об изменениях капитала;

– отчет о движении денежных средств;

– учетную политику и приложения.

Стандарт раскрывает структуру и содержание каждой из форм отчетности. Он был пересмотрен в 1997 г. и вступил в действие с 1999 г. Рассмотрим основные требования к представлению информации в формах финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

Бухгалтерский баланс должен включать информацию о финансовом положении организации. Он раскрывает информацию об основных средствах, нематериальных активах, денежных средствах и их эквивалентах, запасах, дебиторской и кредиторской задолженности, финансовых активах, инвестициях, налоге на прибыль и налоговых обязательствах и требованиях, капитале и резервах и доле меньшинства. Дополнительная информация, раскрывающая содержание перечисленных статей, приводится в бухгалтерском балансе или приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО. Основная идея составления бухгалтерского баланса, как известно, заключается в раскрытии средств организации и их источников в разрезе основных статей активов и обязательств, а также в сопоставлении данных за отчетный период с данными за предшествующий период .

Отчет о прибылях и убытках представляет информацию о результатах деятельности организации. В отчете должна быть представлена информация о выручке, финансовом результате от операционной деятельности, затратах по финансированию, доходах и расходах зависимых и совместных предприятий, расходах по налогам, сведения о прибылях и убытках от обычной деятельности, чрезвычайных доходах и расходах, о доле меньшинства и чистой прибыли или убытке за отчетный период. Дополнительная информация, раскрывающая содержание перечисленных статей, приводится в бухгалтерском балансе или приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МФСО. Для отчета о прибылях и убытках стандарт предусматривает две альтернативные формы, одна из которых классифицирует расходы в соответствии с их происхождением, другая - в соответствии с их функциями. Классификация расходов по происхождению означает, что такие статьи, как заработная плата, амортизация и т.д., отражаемые в отчете о прибылях и убытках, представляют собой просто суммы однородных издержек. Классификация расходов по функциям подразумевает их анализ в разрезе трех основных статей: себестоимости продажи, коммерческих и административных расходов. Такой подход считается наиболее распространенным. Основная идея отчета о прибылях и убытках состоит в корректировке полученной в отчетном периоде выручки путем прибавления суммы полученных в отчетном периоде доходов и вычитания суммы произведенных расходов, что в итоге дает величину чистой прибыли за отчетный период.

Отчет об изменениях капитала отражает информацию об увеличении [уменьшении] чистых активов или состоянии компании за период. Форма представления данного отчета содержит отдельную информацию по каждому элементу акционерного капитала и резервов и строки с перечнем их возможных изменений. Отдельной строкой показываются данные о чистой прибыли [убытке] за отчетный период, которая является составной частью собственного капитала и формирует итоговые данные о капитале компании. Основная идея отчета о движении капитала состоит в последовательной корректировке остатка капитала за предыдущий период [за исключением последствий изменений в учетной политике] на суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, которые признаются на счетах капитала. В отчете раскрывается информация об изменениях в учетной политике и результаты исправлений фундаментальных ошибок.

Отчет о движении денежных средств выступает в виде существенного корректива к отчету о прибылях и убытках. Общая идея составления отчета заключается в определении входящих и исходящих денежных потоков, возникающих в отчетном периоде в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Суть отчета заключается в том, что в нем отражаются денежные потоки организации. Тем самым становятся возможными систематическое выявление условий погашения кредиторской задолженности, минимизация денежной наличности организации и исчисление показателя качества прибыли - коэффициента ее монетарности, определяемого как отношение разности между поступлением и оттоком денежных средств к сальдо счета «Прибыли и убытки». Стандарт МСФО 7 «Отчет о движении денежных средств» предусматривает составление отчета двумя альтернативными методами - прямым и косвенным. Для каждого из них имеется соответствующая форма отчета. На основе прямого метода раскрываются основные составляющие общего поступления и общего оттока денежных средств организации. На основе косвенного метода - величина чистой прибыли или убытка за отчетный период корректируется на суммы неденежных операций, начислений прошлых и будущих операционных поступлений или платежей, а также на суммы доходов или расходов, относящихся к инвестиционной и финансовой деятельности компании.

Учетная политика и приложения содержат основные принципы, использованные при подготовке финансовой отчетности, описание примененных способов учетной политики, прочую информацию.

В целом основные особенности подготовки и представления отчетности западными компаниями таковы:

– отчетность публикуется в виде отдельного буклета, предназначенного для внешних пользователей, но не для представления его в налоговые органы;

– в годовом отчете крупной компании часто можно видеть три вида отчета: консолидированную отчетность, отчетность материнской компании и отчетность, подготовленную в соответствии с международными учетными стандартами;

– баланс приводится в нетто-оценке. Многие балансовые статьи комплексные и снабжены примечаниями, приводимыми за балансом, количество и содержание примечаний не регламентируется;

– некоторые балансовые статьи могут не соответствовать учетным данным, что вполне согласуется с действующими учетными принципами. Например, дебиторская задолженность приводится в балансе в нетто-оценке, т.е. за минусом безнадежных долгов;

– расположение балансовых статей может быть иным по сравнению с отечественными балансами [в большинстве случаев статьи актива баланса размещаются в порядке убывания ликвидности, статьи пассива-в порядке возрастания сроков платежа];

– состав статей западного баланса не регламентирован, нет кодов статей и единообразных наименований;

– в большинстве стран отсутствует практика идентификации в балансе резервов и фондов, созданных за счет прибыли, поэтому в балансе нередко приводится одна статья «Нераспределенная прибыль», включающая все подобные фонды. В большинстве стран отчетность составляется по историческим ценам, поэтому валюта баланса совершенно не отражает рыночной стоимости компании. Исторической признается цена, существовавшая на дату приобретения актива;

– прибыль является основной характеристикой деятельности коммерческой организации, так как по этому показателю и известной методике оценки бессрочного аннуитета можно рассчитать текущую теоретическую стоимость организации;

– в отчете о прибылях и убытках предусмотрено развернутое представление затрат на производство и продажу продукции и их четкое деление на затраты прямые и косвенные;

– учет факторов риска осуществляется с помощью введения в отчет о прибылях и убытках результатов чрезвычайных обстоятельств;

– в отчете о прибылях и убытках приводится развернутое представление прибылей и убытков, полученных на финансовых рынках. Он ориентирован на исчисление чистой прибыли и доходов на одну акцию;

– составление отчета о движении денежных средств осуществляется альтернативными методами - прямым или косвенным;

– отсутствует понятие систематизированных забалансовых счетов;

– отчетность всегда дополняется аналитическими расшифровками в произвольной форме .

2. ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ, ФОРМИРОВАНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

2.1. Порядок составления бухгалтерских отчетов

Для того чтобы бухгалтерская отчётность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов должно быть обеспечено соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета; осуществление записи хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса .

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах [включая результаты инвентаризации], проверена правильность этих записей.

Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов.

Обобщение накопленного опыта в этом деле позволило выработать следующие рекомендации: закрытие счетов начинают со счетов учета затрат на производство, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные встречные затраты, и заканчивают счетами с минимальным количеством потребителей и максимальным количеством встречных затрат. В соответствии с данным подходом закрытие счетов осуществляют в такой последовательности.

В первую очередь исчисляют себестоимость услуг вспомогательных производств и закрывают счет 23 «Вспомогательные производства». Во вторую очередь распределяются расходы будущих периодов, общепроизводственные и общехозяйственные расходы и закрываются следующие счета: 97 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Затем калькулируют себестоимость продукции основных отраслей производства и списывают затраты со счета 20 «Основное производство». После этого осуществляют списание затрат со счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». В порядке последующей очередности производятся записи на счетах по учету капитальных вложений, определяется финансовый результат от деятельности организации и закрываются счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», распределяется прибыль и закрывается счет 99 «Прибыли и убытки».

При составлении форм бухгалтерской отчетности используются в основном данные Главной книги. Порядок составления отчетных форм подробно изложен в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности.

Отчетным годом для всех организаций считается период с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для создаваемых организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно. Вновь созданным организациям после 1 октября разрешается считать первым отчетным годом период с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Данные вступительного баланса должны соответствовать данным утвержденного заключительного баланса за период, предшествующий отчетному. В случае изменения вступительного баланса на 1 января отчетного года причины следует объяснить.

Изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году [после ее утверждения], производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

Исправления ошибок в бухгалтерской отчетности подтверждаются подписью лиц, ее подписавших, с указанием даты исправления.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером [бухгалтером] организации. В организации, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией или специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем этой организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет.

2.2. Содержание бухгалтерского баланса и правила оценки его статей

Основной формой бухгалтерской отчетности ООО «Волга» является бухгалтерский баланс. Его составляют на основе данных об остатках по дебету и кредиту синтетических счетов и субсчетов на начало и конец периода, взятых из Главной книги.

При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту каждого счета записывают в Главную книгу только из журналов-ордеров. Обороты по дебету отдельных счетов собирают в Главной книге из нескольких журналов-ордеров в разрезе корреспондирующих счетов.

При мемориально-ордерной форме учета запись на счетах Главной книги производят непосредственно по данным мемориальных ордеров.

В организациях, применяющих машинно-ориентированные формы учета, Главная книга создается с использованием вычислительной техники на основе машинограмм, магнитных лент, дисков, дискеток и иных машинных носителей.

На малых предприятиях, применяющих упрощенную форму учета, баланс составляют по данным Книги учета хозяйственных операций.

Следует отметить, что некоторые балансовые статьи заполняют непосредственно по остаткам соответствующих счетов [«Касса», «Расчетные счета» и др.].

Значительная часть балансовых статей отражает сгруппированные данные нескольких синтетических счетов. Например, по статье «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» отражается сальдо по счетам 10 и 16; по статье «Затраты в незавершенном производстве» — сальдо счетов 20, 21, 23, 29,44,46 и др.

Основное содержание бухгалтерского баланса представлено ПБУ 4/99.

Конкретизация содержания баланса по годам осуществляется приказами Минфина РФ по квартальной и годовой отчетности.

Правила оценки статей баланса установлены положениями по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности и инструкциями [указаниями] по составлению бухгалтерской отчетности.

В соответствии с Положением основные средства и нематериальные активы отражают в балансе по остаточной стоимости; сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тару, запасные части и другие материальные ресурсы — по фактической себестоимости; готовую и отгруженную продукцию в зависимости от порядка списания общехозяйственных расходов и использования счета 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» – по полной или неполной фактической производственной себестоимости и по полной или неполной нормативной [плановой] себестоимости продукции.

Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в балансе по стоимости их приобретения.

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по нормативной [плановой] производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве продукции незавершенное производство отражают по фактическим производственным затратам.

Материальные ценности, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели и частично потеряли свое первоначальное качество, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, когда они ниже первоначальной стоимости приобретения, с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты хозяйственной деятельности.

Остатки средств организации по валютным счетам, другие денежные средства [включая денежные документы], ценные бумаги, дебиторскую и кредиторскую задолженность в иностранных валютах отражают в отчетности в валюте, действующей на территории Российской Федерации, в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу ЦБ РФ, действующему на последнее число отчетного периода.

Расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. При разногласиях заинтересованная сторона обязана в установленные сроки передать необходимые материалы на рассмотрение органам, уполномоченным разрешать соответствующие споры.

Дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списывают по решению руководителя предприятия за счет резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации и увеличение расходов у некоммерческой организации.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности не является аннулированием задолженности. Она отражается за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания с должника в случае изменения его имущественного положения.

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывают на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Отражаемые в отчетности суммы по расчетам с финансовыми, налоговыми органами, учреждениями банков должны быть согласованы с ними и тождественны. Оставление на балансе не отрегулированных сумм по этим расчетам не допускается.

Штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда, арбитража об их взыскании, относят на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов [уменьшение расходов] у некоммерческой организации и до их получения или уплаты отражают в отчетности получателя и плательщика соответственно по статьям дебиторов или кредиторов.

В случае продажи и прочего выбытия имущества организации [основных средств, производственных запасов, ценных бумаг и др.] убыток или доход по этим операциям относят на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов [доходов] у некоммерческой организации.

Невозмещенные потери от стихийных бедствий списывают по решению руководителя организации на финансовые результаты отчетного года организации [в дебет счета 99 «Прибыли и убытки»].

2.3. Отчет о прибылях и убытках: роль и формирование

Отчет о прибылях и убытках [ф. № 2] содержит в своих разделах сведения за отчетный и предыдущий периоды:

I – о прибыли [убытках] от продажи товаров, продукции, работ, услуг [из выручки нетто вычитают себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы и управленческие расходы, если они по учетной политике выделяются из производственной себестоимости и списываются на счета реализаций];

П – об прочих доходах и расходах с выделением процентов к получению и уплате [сумм процентов по ценным бумагам и сумм, причитающихся от банков за пользование ими остатками средств на счетах организации], доходов от участия в других организациях и прочих операционных доходов и расходов;

Показатели ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» заполняются на основании аналитических данных к счетам 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки».

В соответствии с требованиями ПБУ 9/99 «Доходы организации» состав доходов от обычных видов деятельности организация определяет самостоятельно. Помимо выручки от реализации к доходам от обычных видов деятельности могут быть отнесены поступления от сдачи имущества в аренду, от участия в уставных капиталах других организаций и т.д. Единственное условие: операции, которые приносят подобные поступления, должны признаваться предметом деятельности организации. В противном случае эти доходы считаются операционными.

Основные виды деятельности организации определяются по ее уставу. При определении предмета деятельности следует руководствоваться так называемым правилом существенности. Предметом деятельности признаются операции, доходы от которых «существенны», т.е. составляют не менее 5% общего объема выручки организации. При отражении в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет 5% и более общей суммы доходов за отчетный период, в ф. № 2 показывается соответствующая каждому виду часть расходов.

В состав доходов не включаются:

– суммы, поступившие комиссионерам [агентам] для перевода их комитентам [принципалам];

– авансы, полученные в счет предварительной оплаты продукции;

– задатки;

– суммы, поступившие в залог [если договором предусмотрено, что заложенное имущество будет передано залогодержателю];

– суммы, поступившие в погашение ранее выданного займа или кредита.

Порядок представления данных в отчете по ф. № 2 зависит от признания организацией доходов доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями. Графа 4 «За аналогичный период предыдущего года» отчета заполняется на основе данных графы 3 отчета за предыдущий год. Если данные за аналогичный период предыдущего года несопоставимы с данными за отчетный период, то данные за предыдущий период подлежат корректировке исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных нормативных актов. Исправительные записи в бухгалтерском учете при этом не производятся.

При самостоятельной разработке формы отчета организации вправе отдельные недостаточно существенные показатели представлять обособленно в пояснениях к отчету о прибылях и убытках. Показатели отчета формируются нарастающим итогом с начала года. Доходы и расходы от обычных видов деятельности и прочие поступления отражаются в отчетности исходя из принципа соответствия.

Справочно в отчете приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды о дивидендах, приходящихся на одну привилегированную и обычную акцию, и о предполагаемых в следующем году доходах на одну привилегированную и обычную акцию.

В расшифровке отдельных прибылей и убытков приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды об отдельных видах прибылей и убытков [штрафах, пени, неустойках; прибыли [убытках прошлых лет; курсовых разницах по операциям в иностранной валюте и др.].

Отчет о прибылях и убытках составляется в основном по данным Счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы».

2.4. Особенности составления приложений к бухгалтерскому балансу

В данном параграфе будут рассмотрен примерный механизм составления Отчет об изменениях капитала [ф. № 3], Отчет о движении денежных средств [ф. № 4], Приложение к бухгалтерскому балансу [ф. № 5], Отчет о целевом использовании полученных средств [ф. № 6].

Отчет об изменениях капитала [ф. № 3] состоит из четырех разделов и справки.

В разделе «Капитал» показывают остаток на начало года, поступление, расход [использование] и остаток на конец года составных частей собственного капитала [уставного и добавочного капитала, резервного фонда, нераспределенной прибыли прошлых лет, фондов социальной сферы, целевых финансирования и поступлений].

В разделе II «Резервы предстоящих расходов» и в разделе III «Оценочные резервы» показывают остатки на начало и конец отчетного периода и движение имеющихся в организации резервов предстоящих расходов и оценочных резервов.

В разделе IV «Изменение капитала» содержатся сведения за отчетный и предшествующий периоды о величине капитала на начало периода, его увеличении [по направлениям], уменьшении [по направлениям] и величине капитала на конец отчетного периода.

В «Справке» указываются данные о чистых активах на начало и конец отчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средствах на расходы по обычным видам деятельности и на I расходы по капитальным вложениям во внеоборотные активы [по направлениям расходов за отчетный и предыдущий годы].

Отчет о движении денежных средств [ф. № 4 годового отчета] состоит из четырех разделов.

I. Остаток денежных средств на начало года.

П. Поступило денежных средств — всего, в том числе по видам поступлений [выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг, от реализации основных средств и иного имущества, авансы, полученные от покупателей, бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование, полученные безвозмездно, кредиты и займы, дивиденды и проценты по финансовым вложениям, прочие поступления].

III. Направлено денежных средств — всего, в том числе по направлениям расходов [на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, на оплату труда, отчисления на социальные нужды, выдачу подотчетных сумм, выдачу авансов, оплату долевого участия в строительстве, оплату машин, оборудования и транспортных средств, финансовые вложения, выплату дивидендов и процентов, расчеты е бюджетом, оплату процентов по полученным кредитам и займам, прочие выплаты и перечисления].

Остаток денежных средств на конец отчетного периода.


Сведения о движении денежных средств представляются в валюте


Российской Федерации — рублях — по данным счетов 50 .«Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках». Движение денежных средств показывается по видам деятельности — текущей, инвестиционной, финансовой.


Под текущей деятельностью понимается деятельность организации по производству продукции, торговле, общественному питанию и т.п.


Инвестиционная деятельность связана с капитальными вложениями и долгосрочными финансовыми вложениями, а финансовая деятельность – с осуществлением краткосрочных финансовых вложений.


Отчет о движении денежных средств имеет важное значение для контроля за финансовой деятельностью организации. Справочные сведения отчета по наличному расчету, из них с применением контрольно-кассовых аппаратов, позволяют контролировать наличный поток денежных средств.


В соответствии с ПБУ 3/2000 начиная с отчетности за 2000 г. в составе бухгалтерской отчетности раскрывается следующая информация о курсовых разницах: о величине курсовых разниц, отнесенных на счет учета финансовых результатов организации; о величине курсовых разниц, отнесенных на другие счета бухгалтерского учета; об официальном курсе ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности.


Форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» состоит из семи разделов.


В разделе 1 «Движение заемных средств» показывают остатки на начало и конец отчетного периода и полученные и погашенные долгосрочные и краткосрочные займы и кредиты с выделением не погашенных в срок.


В разделе 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» содержатся данные об остатках и движении за год по краткосрочной и долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженностях с выделением просроченной и отдельно длительностью свыше трех месяцев, а также данные о полученных и выданных обеспечениях. В справке к разделу 2 содержатся сведения на начало и конец отчетного года о движении векселей выданных и полученных, с выделением просроченных, и дебиторской задолженности по поставленной продукции [работам, услугам] по фактической себестоимости. В конце раздела указываются организации, имеющие наибольшую дебиторскую и кредиторскую задолженность на конец года, в том числе длительностью свыше трех месяцев.


В разделе 3 «Амортизируемое имущество» отражены остатки на начало и конец отчетного года и данные о поступлении и выбытии по каждому виду нематериальных активов и основных средств и имуществу для передачи в лизинг и предоставляемому по договору проката.


В Справке к разделу 3 содержатся данные на начало и конец отчетного года об имуществе, переданном в аренду и переведенном на консервацию, а также о начисленной сумме амортизации по нематериальным активам, основным средствам и доходным вложениям в материальные ценности. В конце справки приведен результат по индексации в связи с переоценкой основных средств [по первоначальной стоимости и амортизации], сведения об имуществе, находящемся в залоге, и стоимости имущества, по которому амортизация не начисляется [с выделением нематериальных активов и основных средств].


В разделе 4 «Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений» содержатся сведения о собственных средствах организации и привлеченных средствах по их видам [остатки на начало и конец отчетного года, начислено, использовано]. В конце раздела справочно приводятся данные о незавершенном строительстве и инвестициях в дочерние и зависимые общества.


В разделе 5 «Финансовые вложения» указаны суммы остатков на начало и конец отчетного года по каждому виду долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.


В разделе 6 «Расходы по обычным видам деятельности» отражены затраты по элементам за отчетный и предыдущий годы и данные об изменении остатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов.


В разделе 7 «Социальные показатели» приводятся данные об отчислениях в государственные внебюджетные фонды [по каждому их виду] и отчислениях в негосударственные пенсионные фонды [по показателям: причитаются по расчету, израсходовано, перечислено в фонды]. Кроме того, в разделе содержатся сведения о причитающихся по расчету страховых взносах по договорам добровольного страхования, о среднесписочной численности работников, денежных выплатах и поощрениях, не связанных с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, и о доходах по акциям и вкладам в имущество организаций.


Отчет о целевом использовании полученных средств [ф. № 6] содержит данные за отчетный и предыдущий годы об остатке средств на начало года, поступлении средств по их видам [вступительные, членские, добровольные взносы, доходы от предпринимательской деятельности, прочие], использовании средств по их видам [расходы на целевые мероприятия — социальная и благотворительная помощь, проведение конференций, семинаров и иные мероприятия; расходы на содержание аппарата управления на оплату труда, на командировки и деловые поездки и т.п.; на приобретение основных средств, инвентаря и иного имущества; прочие расходы] и об остатке средств на конец года.


2.5 Порядок представления бухгалтерской финансовой отчетности


Нормативными документами установлен принцип периодичности предоставления бухгалтерской отчетности. Так, для годовой бухгалтерской [финансовой] отчетности отчетным годом считается период с 1 января по 31 декабря включительно. Квартальная отчетность составляется нарастающим итогом с начала года. Отчетность, представляемая в течение года нарастающим итогом с начала года [месяц, квартал, полугодие, девять месяцев], называется периодической, или промежуточной, отчетностью.


Вновь созданные предприятия [не на базе ликвидированных и реорганизованных], которые зарегистрированы после 1 октября отчетного года, представляют годовую отчетность с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.


Данные о хозяйственных операциях, имевших место до государственной регистрации предприятия, включаются в его бухгалтерскую отчетность за первый отчетный год.


Основным нормативным актом, определяющим правовые основы формирования и представления бухгалтерской отчетности, является Федеральный закон «О бухгалтерском учете». Кроме того, состав, содержание, методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме банков и бюджетных организаций, установлены в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденном Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. №43н. Более подробно правила составления бухгалтерской отчетности изложены в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г. № 60н.


Все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.


Следует отметить, что бухгалтерская отчетность относится к категории открытой и общедоступной информации и не может составлять коммерческую тайну.


Организации, за исключением бюджетных, обязаны представлять квартальную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала, а годовую – в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации. Квартальная отчетность является промежуточной и составляется нарастающим итогом с начала отчетного года. Отчетным годом для всех организаций является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно.


Представляемая годовая бухгалтерская отчетность должна быть утверждена в порядке, установленном учредительными документами организации.


Бухгалтерская отчетность является публичной. Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям, либо в распространении среди пользователей брошюр, буклетов и иных изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для представления заинтересованным пользователям.


Статья 16 Закона о бухгалтерском учете определяет перечень организаций, которые должны публиковать бухгалтерскую отчетность. Открытые акционерные общества, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, создающиеся за счет частных, общественных и государственных средств (взносов), обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Социальные фонды и их территориальные подразделения публикуют квартальную отчетность.


Приказом Министерства финансов РФ от 28 ноября 1996 г. № 101 утвержден Порядок публикаций бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами. Данный акт содержит ряд новых положений по сравнению с Законом о бухгалтерском учете. Так, он предусматривает для открытых акционерных обществ возможность публикации бухгалтерского баланса в сокращенной форме. Сокращенная форма баланса представляет собой сумму итоговых показателей поразделам: внеоборотные активы, оборотные активы, убытки, капитал и резервы, долгосрочные пассивы, краткосрочные пассивы.


Допускается не включать в отчет о финансовых результатах промежуточные итоги и не приводить статьи отчета, по которым у общества отсутствуют показатели, кроме случаев, когда соответствующие показатели имели место в году, предшествовавшем отчетному.


В дополнение к общему порядку отчет о прибылях и убытках акционерных обществ должен включать сведения о решении общего собрания акционеров о распределении прибыли или покрытии убытков общества за отчетный год, если такие сведения не опубликованы отдельно или в составе какого-либо иного документа, подлежащего в соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обществах» опубликованию в средствах массовой информации.


Вместе с бухгалтерской отчетностью публикуется информация о результатах аудита. Если бухгалтерская отчетность публикуется по сокращенным формам, то взамен текста итоговой части аудиторского заключения публикация должна содержать мнение (оценку) аудитора (аудиторской фирмы) о достоверности бухгалтерской отчетности (безусловно положительное, условно положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения). Если организация публикует бухгалтерскую отчетность полностью, то публикация должна включать полный текст итоговой части аудиторского заключения.


Нормативными правовыми актами предусмотрены льготы, касающиеся бухгалтерской отчетности, для субъектов малого предпринимательства. Так, годовая бухгалтерская отчетность может представляться малыми предприятиями в сокращенном варианте. Кроме того, предусмотрено право малых предприятий представлять формы бухгалтерской отчетности на бланках, изготовленных самостоятельно. В представляемых формах бухгалтерской отчетности могут не приводиться отдельные статьи – по отсутствующим у малого предприятия активам, пассивам, хозяйственным операциям. При необходимости для полного раскрытия информации в бухгалтерскую отчетность могут включаться дополнительные показатели.


В соответствии со ст. 18 Федерального закона «О бухгалтерском учете», ответственность за нарушение законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете наступает в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, а также при искажении бухгалтерской отчетности и несоблюдении сроков ее представления и публикации.


Поскольку ведение бухгалтерского учета и представление бухгалтерской отчетности имеют главным назначением установление налоговых и неналоговых платежей организации, ответственность за ненадлежащее исполнение этих обязательств регламентирована в налоговом законодательстве. Так, ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения наступает согласно ст. 120 Налогового кодекса РФ. При этом под грубым нарушением правил учета доходов и расходов, объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов или регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.


Если грубое нарушение совершено в течение одного налогового периода, то это деяние влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. рублей. Если подобные деяния совершались в течение более одного налогового периода, размер штрафа увеличивается до 15 тыс. рублей.


В том случае, если грубые нарушения правил учета доходов и расходов повлекли занижение дохода, взыскивается штраф в размере 10 процентов суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. рублей.


Предусмотрена также ответственность за осуществление иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (ст. 122 НК РФ).


Следует иметь в виду, что положения п. 1 и 3 ст. 120 и п. 1 ст. 122 НК РФ определяют недостаточно разграниченные между собой составы налоговых правонарушений. В соответствии с Определением Конституционного Суда от 18 января 2001 г. № 6-О, они не могут применяться одновременно в качестве основания привлечения к ответственности за совершение одних и тех же неправомерных действий, что не исключает возможности их самостоятельного применения на основе оценки судом фактических обстоятельств конкретного дела.


Кодексом РФ об административных правонарушениях установлена административная ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов. Это влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 2000 до 3000 руб. (ст. 15.11). Под грубым нарушением понимается искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов; искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.


Главной задачей современного бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия [фирмы]. Эта информация необходима для оперативного руководства и управления, а также инвесторам, поставщикам, покупателям, кредиторам, финансовым и банковским органам.


Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период и является завершающим этапом учетной работы на предприятии.


Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, которая составляется пол данным бухгалтерского учета.


Несмотря на наличие большого сходства между вариантами учетных политик, использование которых разрешено в соответствии с российскими и международными стандартами бухгалтерского учета, применение этих вариантов зачастую строится на различных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах. Основные различия между МСФО и российской системой учета связаны с исторически обусловленной разницей в конечных целях использования финансовой информации. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.


Состав отчетности по российскому законодательству приведен в соответствии с нормативными актами Министерства финансов РФ. Следует отметить, что Федеральный закон «О бухгалтерском учете» предусматривает следующий состав бухгалтерской отчетности: бухгалтерский баланс; отчет о прибылях и убытках; приложения к ним, предусмотренные нормативными актами; аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту; пояснительная записка.


Таким образом, федеральным законодательством отчет об изменениях капитала и отчет о движениях денежных средств рассматривается как часть приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.


Любопытен факт включения в состав отчетности аудиторского заключения по российским стандартам. Многие специалисты подчеркивают некорректность такого включения, поскольку получается, что аудиторское заключение должно содержать мнение в том числе о самом себе.


Необходимо отметить различие в терминологии: международные стандарты – это стандарты финансовой отчетности, в то время как в российской практике отчетность называется бухгалтерской.


Особого внимания требует вопрос соответствия отчетности МСФО. Отчетность соответствует МСФО, если она подготовлена в соответствии со всеми стандартами и интерпретациями, если необходимо. Факт соответствия МСФО должен быть отражен в финансовой отчетности. При этом соответствие МСФО означает, что отчетность удовлетворяет всем требованиям каждого применимого стандарта. И наоборот, финансовая отчетность не может быть охарактеризована как соответствующая МСФО, если имеются какие-либо существенные отступления от стандартов и разъяснений к ним в отношении учета и раскрытия информации. Наличие национальных стандартов, противоречащих МСФО, а также раскрытие учетной политики и включение в отчетность соответствующих пояснений не считаются оправданием отклонений от требований МСФО.


Вместе с тем предусмотрено, что в исключительных ситуациях может оказаться необходимым отступление от МСФО. Такие ситуации возникают, когда применение международных стандартов может привести к искажению информации об отдельных хозяйственных операциях. В этом случае финансовая отчетность должна содержать: мнение руководства компании о необходимости отклонений от МСФО; подробное объяснение причины, по которой применение этих стандартов может привести к искажению отчетности; описание правила, предписанного МСФО, и фактически использованной схемы учета; оценку влияния данного отклонения на величину активов, обязательств, капитала, прибыли (убытка) и денежных потоков для каждого периода, представленного в отчетности.


Знание всех фактов отклонений от МСФО позволяет пользователю составить собственное мнение об отчетности и подсчитать сумму поправок, необходимых для приведения отчетности в соответствие с МСФО. Важная роль в исполнении описанного правила принадлежит аудиторам, которые обязаны выразить мнение, действительно ли отчетность составлена в соответствии с МСФО, т.е. удостовериться и подтвердить, что отчетность отвечает всем требованиям каждого отдельно взятого стандарта.


Кроме того, МСФО устанавливают достаточно жесткий подход к выбору учетной политики. В этом процессе компания должна ориентироваться на правила, предписанные МСФО. При отсутствии таковых для отдельных операций руководство компании вырабатывает учетную политику, при использовании которой финансовая отчетность будет содержать полную и непредвзятую информацию, необходимую пользователям для принятия решений, достоверно отражающую результаты деятельности и положение компании, а также экономическое содержание операций (а не их юридическую форму). При отсутствии конкретных требований для отдельных операций необходимо ориентироваться на требования, принятые для сходных операций, и общие принципы системы МСФО. Допускается также использовать отраслевые правила учета и стандарты, выпущенные другими органами, но лишь в той степени, в какой их требования не противоречат МСФО. Это дает возможность применять, в частности, US GAAP, так как последние содержат детально разработанные правила учета для многих сложных операций.


Принятый в МСФО подход призван устранить излишне широкую интерпретацию стандартов, а также ситуации, когда в публикуемой финансовой отчетности содержится указание, что она подготовлена в соответствии с МСФО, хотя на самом деле не все требования стандартов соблюдены. Чаще всего подобные ситуации возникают в отношении требований по раскрытию информации (операции со связанными сторонами, географические и операционные сегменты).


СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ


1. Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.) (с учетом поправок, внесенных Законами Российской Федерации о поправках к Конституции Российской Федерации от 30.12.2008 № 6-ФКЗ и от 30.12.2008 № 7-ФКЗ)// Российская газета. – 25 декабря 1993 г.
   

   Гражданский Кодекс РФ. Ч. 1 от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ (в ред. ФЗ от 27 декабря 2009 № 352-ФЗ) // СЗ РФ. 1994. № 32. Ст. 3301.
   

   Гражданский кодекс РФ. Ч. 2 от 26 января 1996 г №14-ФЗ (в ред. ФЗ от 09.04.2009 № 56-ФЗ, от 17.07.2009 № 145-ФЗ) // СЗ РФ. 1996. № 5. Ст. 410.
   

   Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 31 июля 1998 г. (в ред. ФЗ от 17.12.2009 № 318-ФЗ) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
   

   Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 2000 г. (в ред. ФЗ от 27.12.2009 № 368-ФЗ) // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
   

   Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. Федеральных законов от 23.07.1998 № 123-ФЗ, от 28.03.2002 № 32-ФЗ, от 31.12.2002 № 187-ФЗ, от 31.12.2002 № 191-ФЗ, от 10.01.2003 № 8-ФЗ, Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 № 61-ФЗ, Федеральных законов от 30.06.2003 № 86-ФЗ, от 03.11.2006 № 183-ФЗ, ред. ФЗ от 23 ноября 2009 № 261-ФЗ) // КонсультантПлюс.
   

   План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности и инструкции по его применению (в ред. Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 № 38н, от 18.09.2006 № 115н). Утвержден Минфином РФ от 31.10.2000 г., № 94н // Экономика и жизнь. 2000. № 46.
   

   Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009 № 22н) Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 106н // Бюллетень нормативных актов органов исполнительной власти. 2008. № 44.
   

   Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 № 115н). Утверждено приказом МФ РФ от 06.07.99 г. №34н // Финансовая газета. 1999. № 34. В чем сущность бухгалтерской отчетности? Принципы подготовки составления бухгалтерской (финансовой) отчетности Анализ соответствия бухгалтерской отчетности налоговым декларациям и статистической отчетности

Вернуться назад на

Международный стандарт финансовой отчетности «Первое применение (IFRS 1)» (МСФО-1) раскрывает структуру и содержание каждой из форм отчетности.

Целью данного стандарта является раскрытие основных требований к содержанию финансовой отчетности. Эти требования направлены в первую очередь на обеспечение сравнимости информации, содержащейся в финансовых отчетах.

Финансовая отчетность – это структурированное представление данных о хозяйственной деятельности и финансовой позиции компании. Главной задачей отчетности является удовлетворение потребностей широкого круга пользователей в финансовой информации, необходимой для принятия экономических решений. Для выполнения этой задачи финансовая отчетность должна включать данные об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах (включая прибыли и убытки), движении . Эти материалы, содержащиеся в приложениях к финансовым отчетам, помогают пользователям в прогнозировании способностей предприятия аккумулировать экономические выгоды.

Требования и условия составления финансовой отчетности

Финансовая отчетность должна достоверно отражать финансовое положение, финансовые результаты за отчетный период и движение денежных средств отчитывающейся компании. Ее достоверность обеспечивается неукоснительным применением всех положений МСФО, правильным выбором и применением учетной политики, позволяющей представлять уместную, надежную, сопоставимую и понятную информацию, которая вместе с правильно проводимым дополнительным ее раскрытием в пояснительных примечаниях позволяет пользователям понять сущность проведенных компанией операций, событий, происшедших в ходе ее деятельности, и их влияние на финансовые результаты и финансовое положение компании.

Как известно, суть метода начислений состоит в том, что хозяйственные операции и совершившиеся события отражаются в и финансовой отчетности в том отчетном периоде, в котором они действительно произошли, независимо от выплаты или поступления денежных средств в оплату этих операций и событий.

Расходы отражаются тогда, когда возникают и отражаются в учете соответствующие доходы. В отсутствии доходов понесенные расходы отражаются на бюджетно-регулирующих статьях как расходы будущих периодов или переходящие на следующий период расходы на незавершенное производство или создание товарных запасов. Так действует принцип соотнесения расходов с доходами.

В стандарте сказано, что «каждая существенная статья должна представляться в финансовой отчетности отдельно. Несущественные суммы должны объединяться с суммами аналогичного характера или назначения и не должны представляться отдельно». При составлении отчетности следует исходить из того, что нельзя засорять отчетность несущественными статьями, затрудняя тем самым ее восприятие и понимание пользователями.

Как отделить существенную информацию от несущественной? Точных количественных критериев не существует, хотя в отдельных положениях говорится, что статьи, превышающие общего итога по данному отчету, следует признавать существенными. В качественном отношении информация признается существенной, если ее отсутствие или недостаточное раскрытие может оказать влияние на те решения, которые пользователи принимают на основе финансовой отчетности.

Статьи активов и обязательств, доходов и расходов не подлежат зачету и отражаются в отчетности отдельными статьями в случаях, когда они являются существенными.

Взаимозачет возможен только тогда, когда:

МСФО требуют или разрешают зачет;
статьи активов, обязательств, прибылей, убытков, сопутствующих им расходов определяются как несущественные.

Важно понять, что взаимозачеты статей в финансовой отчетности снижают понимание пользователями проведенных организацией операций; уменьшают их возможности по прогнозированию будущих , результатов деятельности и финансового состояния организации.

Стандарт содержит некоторые подсказки и разъяснения, ограничивающие применение указаний стандарта относительно взаимозачетов отдельных статей. Статьи баланса отражаются по нетто-стоимости. В примечаниях к отчетности следует раскрывать суммы начисленных резервов и не подвергать взаимозачету статьи баланса, представляемые в нем по остаточной стоимости.

Отчетный период и сроки представления. Отчетным периодом для финансовой отчетности признается календарный год. Начало отчетного периода может быть определено с 1-го числа любого месяца года. Внутригодовая отчетность по кварталам или месяцам считается промежуточной и представляется пользователям по решению руководства организации.

Важным условием полезности информации является своевременность представления финансовой отчетности пользователям. Стандарт устанавливает предельный срок составления и предоставления отчетности в соответствии с законодательством или обычаями делового оборота на рынках отдельных стран.

Каждый отчет, входящий в финансовую отчетность, должен иметь наименование, выделяющее его из других форм отчетности.

Кроме того, финансовая отчетность – а если это необходимо, то и каждый отдельный отчет – включает общую справочную информацию, характеризующую:

Название и фирменное обозначение организации;
указание на охват представляемой отчетности только одной организации или нескольких организаций, входящих в консолидированную группу;
сведения об отчетной дате, на которую составлен , об отчетном периоде по итогам операций которого составлены другие финансовые отчеты;
отчетная валюта с указанием единицы ее измерения, примененная для составления финансовой отчетности, (следует обязательно сообщить пользователям уровень точности, примененный при представлении цифровых данных в отчетности).

Полный комплект финансовой отчетности включает:

Бухгалтерский баланс;
отчет о прибылях и убытках;
отчет о движении капитала;
отчет о движении денежных средств;
учетная политика и пояснительный материал.

Бухгалтерский баланс должен включать такие показатели, как , денежные средства и их эквиваленты, товарно-материальные средства, дебиторская и , инвестиции, налоговые обязательства, капитал и резервы. Дополнительные материалы, раскрывающие содержание перечисленных статей, приводятся в бухгалтерском балансе или в приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

Основная идея составления бухгалтерского баланса, как известно, заключается в раскрытии средств компании и их источников в разрезе основных статей активов и обязательств, а также в сопоставлении данных за отчетный период с данными за предшествующий период.

Отчет о прибылях и убытках должен включать в себя следующую информацию: финансовый результат от операционной деятельности, расходы, часть доходов и расходов зависимых и совместных предприятий, расходы по налогам, прибыль или убыток от основной деятельности, непредвиденные доходы и расходы, долю меньшинства (для консолидирующихся компаний) и прибыли или убытка за отчетный период. Дополнительная информация, раскрывающая содержание перечисленных статей, приводится в бухгалтерском балансе или в приложениях к финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО.

В трактовке до октября 2004 г. в МСФО -1 имелись такие понятия как: прибыль по обычной деятельности, . В настоящий момент в МСФО-1 (IFRS) убрано слово «чистая». По всей видимости, это переходный момент к понятию «полный доход» (в 2005 г. КМСФО планирует выпустить дискуссионный документ «Полный доход»).

Для отчета о прибылях и убытках МСФО -1 предусматривает две альтернативные формы, одна из которых классифицирует расходы в соответствии с их происхождением, другая – в соответствии с их функциями.

Классификация расходов по происхождению означает, что такие статьи, как , и т. д., отражаемые в отчете о прибылях и убытках, представляют собой просто суммы однородных издержек. Классификация расходов по функциям подразумевает их анализ по трем основным статьям: себестоимости реализации, коммерческих и управленческих расходов. Такой подход считается наиболее распространенным.

Основная идея отчета о прибылях и убытках состоит в корректировке полученной в отчетном периоде путем прибавления суммы полученных расходов и вычитания произведенных расходов, что в итоге дает величину прибыли за отчетный период.

Отчет о движении капитала также является неотъемлемой частью финансовой отчетности. Форма представления данного отчета содержит отдельную информацию по каждому элементу и резервов и строки с перечнем их возможных изменений. Отдельной строкой показываются данные о чистой прибыли за отчетный период, которая является составной частью собственного капитала и формирует итоговые данные о капитале компании.

Основная идея отчета о движении капитала состоит в последовательной корректировке остатка капитала за предыдущий отчетный период путем вычитания начисленных и результата переоценки инвестиций и прибавления результата переоценки основных средств, чистой прибыли за отчетный период и дополнительной , что дает в итоге величину капитала компании на конец отчетного периода.

Учетная политика и пояснительный материал отражают основные методологические принципы составления финансовой отчетности, принятые в данной организации.

В стандарте дан перечень существенной информации, которую необходимо включать в Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках.

Требования международных стандартов финансовой отчетности стали основой разработки национального стандарта – Положения по бухгалтерскому учету « организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина РФ № 43н.

В ПБУ 4/99 определены состав, содержание и методологические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся по законодательству, РФ юридическими лицами (кроме кредитных и бюджетных организаций).

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, а при недостаточности данных могут быть использованы дополнительные показатели и пояснения, что соответствует требованиям МСФО.

В соответствии с ПБУ 4/99 бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату, т.е. последний календарный день отчетного периода.

Как и в мировой практике, в бухгалтерском балансе активы и обязательства представлены – в зависимости от срока обращения (погашения) – как краткосрочные и долгосрочные.

По форме бухгалтерский баланс содержит по активу и пассиву наименования разделов, групп статей и отдельные статьи.

Разработанная форма бухгалтерского баланса организаций, безусловно, является отражением новых подходов к формированию показателей баланса с учетом перехода на новую методологию учета, заложенную в .

Бухгалтерский баланс составляется в рублях (тыс. руб., млн. руб.), в оценке нетто, т. е. за вычетом регулирующих величин, которые раскрываются в пояснениях к балансу (например, амортизация основных средств, нематериальных активов, непокрытый убыток и т. п.).

Результатом структуризации статей стало более точное построение разделов баланса, отвечающее рекомендациям МСФО. Уточнен понятийный аппарат: например, в пассиве показываются долгосрочные и краткосрочные обязательства, что более точно отражает суть задолженности перед банками, юридическими и физическими лицами.

Вместе с тем, структуризация разделов и укрупнение статей на базе ПБУ 4/99 вызывает необходимость увеличения объемов информации, раскрываемой в пояснениях и дополнениях к отчетности.

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках взаимосвязаны с раскрытием .

Они должны раскрывать следующие дополнительные данные:

О наличии на начало и конец отчетного периода и о движении в течение этого периода отдельных видов основных средств, в том числе арендованных и нематериальных активов;
о наличии и движении основных средств, переведенных в эту категорию из состава инвентаря и принадлежностей и наоборот;
о наличии и движении отдельных видов ;
о наличии и движении за отчетный период отдельных видов дебиторской и кредиторской задолженности, включая авансы полученные и выданные;
о состоянии и изменении капитала организации;
о наличии и движении акций, выпущенных акционерным обществом;
о наличии и движении резервов предстоящих расходов и резервов по сомнительным долгам;
об продукции (работ, услуг) по видам деятельности и географическим рынкам сбыта;
о составе затрат на производство ();
о составе внереализационных доходов и расходов;
о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;
о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности;
о прекращенных операциях;
об аффилированных лицах, т. е. лицах, владеющих более чем капитала компании (учредителях, акционерах, управляющих компанией и др.);
о прибыли, приходящейся на одну акцию.

Дополнения к бухгалтерскому балансу выступают в виде отдельных отчетных форм (например, ; отчет о движении денежных средств; отчет о целевом использовании полученных средств) и в виде . При этом пояснения к балансу должны раскрывать основные виды деятельности, среднегодовую численность работающих за отчетный период, а также состав членов исполнительных и контрольных органов организации.

К бухгалтерскому балансу прилагаются также расчеты, справки, декларации – в частности, по , на , по , на подакцизные товары и др.

Таким образом, бухгалтерский баланс является открытой для пользователей формой отчетности, обеспечивающей возможность ознакомления с финансовым положением организации, в том числе с показателями деятельности ее филиалов, представительств и иных подразделений, включая выделенные на отдельные балансы. Баланс по итогам работы на отчетный период представляется каждому учредителю в установленные сроки.

Баланс подписывается руководителем и главным бухгалтером организации.

Основным положением МСФО (IFRS) – 1 является требование полного ретроспективного применения всех действующих на отчетную дату МСФО при подготовке первой финансовой отчетности. Из этого требования возможны шесть исключений, позволяющих упростить ретроспективное применение в случаях, когда на подготовку отчетности могут превысить эффект для ее пользователей. Компании должны будут следовать требованиям, касающимся как правила ретроспективного применения, так и исключений из него. Данное руководство призвано помочь в этом.

Переход на МСФО связан с определенными трудностями. Компании должны будут изменить существующую учетную политику с тем, чтобы она соответствовала достаточно сложным требованиям, имеющих отношение к , пенсиям, отложенным налогам, резервам и на акции. Возможно, что некоторым компаниям придется собирать дополнительную информацию в целях соблюдения постоянно ужесточающихся требований МСФО по раскрытию информации.

Когда нужно начинать применение МСФО (IFRS) 1. Любая компания, впервые составляющая финансовую отчетность в соответствии с МСФО за период, начинающийся с 1 января 2004 г., или за любые последующие периоды, должна принять МСФО (IFRS) 1. Раннее применение стандарта приветствуется – компания может впервые подготовить финансовую отчетность в соответствии с МСФО уже 2003 г.

Под первой финансовой отчетностью, подготовленной в соответствии с МСФО, понимают первую , которая «четко и, безусловно, соответствует требованиям МСФО».

Вступительный баланс, подготовленный в соответствии с МСФО. Компании, впервые применяющие новые стандарты, подготавливают вступительный бухгалтерский баланс в соответствии с МСФО по состоянию на дату перехода на МСФО, т. е. на дату окончания самого раннего периода, за который подготавливается полная сравнительная информация в соответствии с МСФО.

Многие компании будут представлять такую информацию согласно МСФО (IFRS) 1 по состоянию на 1 января 2004 г. Их финансовая отчетность должна включать сравнительную информацию, по крайней мере, за один полный финансовый год. Публикация вступительного бухгалтерского баланса не требуется.

Во вступительном бухгалтерском балансе, составленном в соответствии с МСФО:

Отражаются все активы и обязательства, которые должны отражаться в соответствии с МСФО;
не отражаются активы и обязательства, запрещенные к признанию на МСФО;
все статьи активов, обязательств и капитала классифицируются в соответствии с МСФО;
все статьи баланса оцениваются в соответствии с МСФО.

Корректировки к финансовой отчетности, возникающие в результате первого применения МСФО, отражаются в составе или по другой статье капитала.

Учетная политика. Первая финансовая отчетность по МСФО составляется на основе учетной политики, отвечающей требованиям МСФО, действовавшим на конец отчетного периода. Таким образом, многие компании должны будут разрабатывать учетную политику, соответствующую требованиям МСФО, действующим на 31 декабря 2005 г. Данная политика применяется ретроспективно при подготовке вступительного баланса в соответствии с МСФО и представлении информации за все остальные периоды, охваченные первой финансовой отчетностью по МСФО.

Переходные положения отдельных стандартов и руководство по изменению учетной политики, содержащиеся в МСФО, должны применяться компаниями, уже составляющими отчетность по МСФО. Они неприменимы для компаний, впервые составляющих отчетность по МСФО.

МСФО (IFRS) 1 разъясняет учетную политику, используемую при подготовке первой отчетности в соответствии с МСФО. Планирование процесса перехода на МСФО может осложняться в связи с разработкой новых и пересмотром существующих МСФО, которые еще не опубликованы, но вступят в силу в 2005 г. Это относится к пересмотру правил отражения финансовых инструментов, новым стандартам, относящимся к выплатам, основанным на акциях, и объединению бизнесов.

Объединение бизнесов

Пересчет данных, относящихся к объединению бизнесов, признанному до даты перехода на новые стандарты отчетности, не требуется. Однако компания может по своему усмотрению переоценить ранее произошедшее объедение бизнесов. В этом случае последующее объедение бизнесов также необходимо будет переоценивать. Применение данного исключения достаточно сложно, поэтому необходимо тщательно изучить соответствующее руководство. Даже в случае, если компания прибегнет к данному исключению, ей может потребоваться внести в отчетность некоторые корректировки.

Таким образом, при отражении в отчетности объединения бизнесов:

Классификация объединения бизнесов в качестве приобретения или объединения интересов остается неизменной;
приобретенные активы и обязательства признаются во вступительном балансе компании-покупателя, кроме случаев, когда их признание завершено МСФО;
первоначальной стоимостью активов и обязательств, приобретенных путем объединение бизнесов является их до приобретения;
активы и обязательства, оцениваемые в дальнейшем в соответствии с требованиями МСФО по справедливой стоимости, переоцениваются и показываются в данной оценке во вступительном бухгалтерском балансе.

Активы и обязательства, которые не признавались после объединения бизнесов, признаются во вступительном балансе, составленном по МСФО, только в том случае, если они должны были быть признаны в бухгалтерском балансе приобретенной компании, подготовленном в соответствии с МСФО. Величина гудвила (деловой репутации фирмы) корректируется только в особых случаях и тестируется на обеспечение на дату перехода на новые стандарты. При переходе на МСФО гудвил, списанный непосредственно на капитал, не восстанавливается.

Отчетность всех дочерних компаний должна быть консолидирована во вступительном балансе, составленном по МСФО. При этом дочерние компании применяют новые стандарты одновременно с материнской.

Справедливая стоимость в качестве первоначальной оценки

Справедливая стоимость может стать первоначальной стоимостью любого объекта основных средств. Аналогичное правило может быть применимо к инвестициям в недвижимость, когда компания решает перейти от справедливой стоимости к первоначальным оценкам, а также к нематериальным активам, которые должны переоцениваться согласно МСФО (IAS) 38.

Выплаты сотрудникам

Согласно МСФО (IAS) 19 компании могут выбирать учетную политику для признания актуальных резервов в отчете о прибылях и убытках в течение определенного периода. Компании, применяющие МСФО, впервые, могут, признать все актуарные прибыли и убытки во вступительном балансе, составленном по требованиям МСФО и не относить их на счет прибылей и убытков. Это правило должно применяться последовательно ко всем пенсионным планам.

Разницы при пересчете валютных курсов иностранных дочерних компаний

При первом составлении баланса по МСФО разницы от пересчета валют, образующиеся при составлении консолидированной отчетности дочерних иностранных компаний, не определяются.

Составные финансовые инструменты

При погашении части составного финансового инструмента, представляющей собой обязательство, по статьям капитала компании показывается первоначально учтенная в нем стоимость долгового инструмента. Данный элемент капитала можно не раскрывать, если обязательственная часть составного финансового инструмента погашена на дату перехода на МСФО.

Активы и обязательства дочерних компаний

Если дочерняя компания переходит к составлению отчетности по МСФО позже материнской компании, она может оценивать свои активы и обязательства либо по балансовой стоимости, указанной в консолидированной отчетности материнской компании, либо путем применения МСФО (IFRS) 1 на дату перехода на новые стандарты. В консолидированной отчетности материнской компании соответствующие статьи должны корректироваться.

Если материнская компания начинает применять МСФО позже, чем ее дочерняя компания, она должна использовать балансовую стоимость активов и обязательств дочерней компании.

Прекращение признания

МСФО (IAS) 39 применяется ретроспективно в случае прекращения признания финансовых активов и обязательств. Финансовые активы и обязательства, выбывшие до 1 января 2001 года, не признаются во вступительном бухгалтерском балансе, составленном по МСФО. Деривативы и проценты, начисляемые в результате прекращения признания финансовых активов, признаются в отчетности, и все специализированные компании консолидируются в первой отчетности компании, переходящей на МСФО.

Учет операций хеджирования

Операции хеджирования не учитываются во вступительном балансе, а также в финансовой отчетности, впервые составленной по МСФО, за исключением случаев соблюдения критериев учета операций хеджирования, изложенных в МСФО (IAS) 39. Хеджирование должно учитываться только в том случае, когда операции совершены и оформлены необходимыми документами

Расчетные значения

Расчетные значения по состоянию на дату перехода на МСФО, сделанные в соответствии с ранее применявшимися национальными стандартами, включаются во вступительный баланс, составленный по МСФО, за исключением случаев, когда имеется объективная информация об их ошибочности. При необходимости расчетные данные могут пересматриваться. Однако они должны отражать условия, существовавшие на дату перехода на МСФО. Расчетные значения, которые не отражались в отчетности в соответствии с применявшимися ранее национальными стандартами, должны быть показаны в отчетности по МСФО.

Раскрытие информации включает объяснение различий между величиной следующих показателей, рассчитанных по ранее действовавшим национальным стандартам и МСФО:

Капитал на дату перехода и на конец последнего периода, отчетность за который была представлена в соответствии с национальными стандартами;
чистая прибыль за последний отчетный период, отчетность за который была подготовлена в соответствии с национальными стандартами.

Данные раскрытия позволяют пользователям проанализировать различия в показателях, рассчитанных по национальным стандартам и МСФО, и получить достаточно информации для понимания, какие существенные корректировки нужно внести в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках. Если во вступительном балансе, подготовленном по МСФО, признаются убытки в результате обесценения, то они должны быть раскрыты в соответствии и с МСФО (IAS) – 36. Если справедливая стоимость принимается в качестве первоначальной оценки, оцененные таким образом статьи расшифровываются по объектам.

В промежуточной финансовой отчетности должна раскрываться та же информация по капиталу и чистой прибыли, что и в годовой финансовой отчетности за сравниваемый промежуточный период и на его конец.

Промежуточная финансовая отчетность

Промежуточная финансовая отчетность в соответствии с МСФО 34 содержит набор финансовых отчетов за период более короткий, чем полный отчетный год данной организации. Промежуточная отчетность может состоять из сокращенных форм финансовых отчетов, хотя не запрещается составлять ее в полном объеме, предусмотренном международными стандартами финансовой отчетности.

Каждый рассматривающий промежуточную финансовую отчетность имел в своем распоряжении годовую финансовую отчетность за предшествующий год, поэтому примечания к годовой финансовой отчетности не повторяются и не обновляются, в промежуточной отчетности. Последняя должна содержать примечания по тем событиям и изменениям, которые произошли после отчетной даты последнего годового отчета и раскрывают результаты деятельности компании в новом отчетном году.

Стандарт не настаивает на обязательном составлении промежуточной финансовой отчетности, но поощряет к ее составлению те компании, ценные бумаги которых свободно обращаются на фондовом рынке. Стандарт рекомендует составлять такую отчетность не позднее, чем через 60 дней по завершении промежуточного отчетного года. Специально подчеркивается, что отчетность таких компаний должна составляться в соответствии с требованиями МСФО – 34.

Состав промежуточной финансовой отчетности может быть меньшего объема, чем годовая отчетность.

Сжатый формат отчетности предполагает, что в отчет включаются каждый из заголовков и промежуточных статей, которые входили в последнюю годовую финансовую отчетность. Дополнительные статьи вносятся в случаях, когда их отсутствие может привести к заблуждениям в оценке финансового положения и финансовых результатов компании.

Если последняя годовая отчетность представлялась как сводная (консолидированная) отчетность, то и промежуточная финансовая отчетность представляется в сводном варианте.

Поскольку отчет об изменениях в капитале можно представлять в двух формах, в промежуточной отчетности необходимо использовать тот же формат, что применялся при составлении последней годовой финансовой отчетности.

Базисная и разводненная прибыль на акцию должна обязательно раскрываться в промежуточной финансовой отчетности.

Выборочные пояснительные примечания не должны повторять примечаний, которые приводились в годовой финансовой отчетности. Информация в примечаниях должна представляться в качестве характеристики всего отчетного года, но необходимо также раскрывать события и операции, имеющие значение для понимания отчетности за данный промежуточный период.

К промежуточной финансовой отчетности, представляемой в полном комплекте, предусмотренном МСФО-1 и МСФО-7, нужно показать все раскрытия и пояснения в полном объеме, предусмотренном всеми международными стандартами финансовой отчетности. Факт составления промежуточной финансовой отчетности в соответствии с МСФО-34 должен быть специально объявлен в примечаниях.

Периодичность промежуточной финансовой отчетности может быть полугодовой и квартальной. Бухгалтерский баланс представляется по состоянию на конец текущего промежуточного периода, и сравнительный бухгалтерский баланс – по состоянию на конец предшествовавшего отчетного года.

Отчеты о прибылях и убытках представляются за текущий промежуточный период и нарастающим итогом с начала года; сравнительные отчетные показатели – за сопоставимый промежуточный период прошлого года и нарастающим итогом с начала прошлого года до даты окончания сопоставимого промежуточного периода; отчет о движении денежных средств и отчет об изменениях собственного капитала – нарастающим итогом с начала отчетного периода по дату окончания промежуточного периода; сравнительные отчетные данные – за сопоставимый промежуточный период, нарастающим итогом с начала прошлого года.

Учетная политика для промежуточной отчетности применяется та же, что и для годовой финансовой отчетности, за исключением изменений, внесенных в учетную политику после годовой отчетной даты. Оценки для промежуточной отчетности должны производиться – исходя из периода, прошедшего с начала года до даты составления промежуточной отчетности. Но принципы признания активов и обязательств, доходов и расходов в промежуточной отчетности такие же, что применяются при составлении годовой финансовой отчетности.

Промежуточная финансовая отчетность в течение всего года должна составляться на основе единой учетной политики. Поэтому, если в течение года учетная политика меняется, вся ранее представленная промежуточная финансовая отчетность должна быть представлена повторно с изменениями, вытекающими из новой учетной политики.

В МСФО – 8 (IFRS) это положение дополняется. Если организация меняет учетную политику, то пересчитываются все статьи и прибыль за предыдущие годы. Если оценить эффект от смены учетной политики, то подбирается тот период, с которого можно начать данный переучет.

Активы и обязательства в промежуточной отчетности признаются и оцениваются по тем же правилам и критериям, которые применяются в стандартах для годовой финансовой отчетности.

Доходы и расходы признаются, если они возникли с начала отчетного года в течение периода до промежуточной отчетной даты. Как правило, доходы признаются тогда, когда они возникают.

МСФО 7 «Отчеты о движении денежных средств»

Цель данного стандарта – отражение в финансовой отчетности информации об имевших место изменениях в денежных средствах и их эквивалентах, которая была бы представлена в Отчете о движении денежных средств.

Денежными средствами, согласно МСФО 7, являются касса и банковские счета, а денежными эквивалентами – все краткосрочные высоко ликвидные вложения денежных средств, легко конвертируемые в денежные средства и не подверженные значительному риску изменения стоимости.

Общая идея составления Отчета о движении денежных средств заключается в определении входящих и исходящих денежных потоков, возникающих в отчетном периоде в результате операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.

Операционная деятельность приносит организации основную выручку и основные потоки денежных средств. К операционной относится также любая прочая деятельность организации, не относящаяся к инвестиционной или финансовой. Потоки денежных средств от операционной деятельности, как правило, являются результатом операций и событий, входящих в определение чистой прибыли (убытка).

В качестве примера можно привести такие денежные потоки, как:

Получение денежных средств от продажи товаров и оказания услуг;
получение причитающихся комиссионных, штрафов и пеней;
платежи поставщикам за товары и услуги;
платежи работникам компании;
налоговые платежи, относящиеся к операционной деятельности.

Назад | |

Бухгалтерская отчетность - это четкая система расчетных показателей, демонстрирующих фактическое положение дел на предприятии и отражающих итоги Необходима она для анализа и объективной оценки результативности работы компании.

Основой для ее составления служат учетные данные. Что представляет собой бухгалтерская отчетность, виды и требования, предъявляемые к ее составлению - тема настоящей статьи.

Выполняемые функции

Форма предусматривает заполнение двух частей. В первую заносят сведения об имеющемся капитале в прошлом отчетном периоде, вторая часть посвящена информации за рассматриваемый период времени. Сведения данного отчета расшифровывают показатели баланса, сконцентрированные в третьем разделе.

Отчет о движении денежных средств

Виды бухгалтерской отчетности дополняет специфичная форма, показывающая динамику движения самых ликвидных активов компании - денежных средств. Данные о фактических поступлениях и оттоке финансовых средств подаются в сравнении с данными прошлого периода, что предполагает проведения анализа динамики движения актива. Информация, представленная в отчете, базируется на данных второго раздела баланса, где сконцентрированы сведения об оборотных фондах компании.

Требования к составлению финансовой отчетности

Информация, представленная в отчетных формах - важнейший источник получения сведений о положении дел в компании. Поэтому бухгалтерская отчетность, виды которой описаны в данной статье, предусматривает ряд требований. К ним относятся достоверность, целостность, актуальность. Для их обеспечения по окончании финансового года предприятием проводятся инвентаризации всех бухгалтерских счетов - имущества, производственных фондов и запасов, денежных средств, обязательств и задолженностей.

Кроме того, сдача финансовой отчетности должна проводиться в определенные сроки, в листах отчетов заполняются все необходимые сведения и реквизиты, проставляются печати. Бухгалтерская отчетность, виды ее, необходимые для отдельной компании, утверждаются соответствующими подписями.

В 2018 году отчетность нужно будет формировать на основе новой концепции.

Общие моменты

Уже 1 января 2018 года вступит в силу приказ Минфин России от 31 декабря 2016 года № 260н. Важность документа переоценить сложно: утвержден федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Представление бухгалтерской (финансовой) отчетности» (далее - Стандарт № 260н).

В один день со Стандартом № 260н финансовое ведомство выпустило еще один приказ - № 256н, которым утвержден стандарт «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора» (далее - Стандарт № 256н). Указанные стандарты непосредственно связаны между собой.

Отметим, что оба стандарта не содержат каких-то революционных положений. Почти все новое в них - это то, что прекрасно известно бухгалтерам, которые начали работать до 2005 года - отправной точки реформ бухгалтерского (бюджетного) учета для.

Когда Стандарт № 260н применять не нужно

Учреждения будут применять Стандарт № 260н не во всех случаях. Исключения перечислены в подпункте «а» пункте 3 Стандарта № 260н. Так его положения не применяют при составлении (представлении) отчетности специального назначения, в том числе, управленческой, налоговой и статистической.

Еще одно исключение (подп. «б» п. 3 Стандарта № 260н) вызывает вопросы. В его формулировке упомянуты субъекты отчетности, которые наделены соответствующими бюджетными полномочиями, в том числе по в составлению (представлению) отчетности. Причем из этого исключения есть свои исключения:

• казенные учреждения;
• особые ситуации, которые предусмотрены нормативными правовыми актами, регулирующими, в том числе, отчетность.

Таким образом, казенные учреждения всегда применяют Стандарт № 260н (кроме как при сдаче спецотчетности). В то же время бюджетные и автономные учреждения, получив бюджетные полномочия сдают отчетность, которая не подпадает под действие рассматриваемого стандарта.

Допущение непрерывности

Стандарт № 256н раскрывает понятие непрерывности - одно из основных допущений при ведении учета. При этом пункт 15 Стандарт № 260н вносит свою лепту и дополняет это концептуальное понятия. Так согласно указанному пункту соблюдение рассматриваемого допущения предполагает, что субъект отчетности в будущем будет:

• продолжать функционировать;
• выполнять свои обязательства.

Под исключение подпадают случаи, когда учредитель имеет в отношении такого субъекта следующие намерения, вызванные, в том числе, необходимостью:

• проведение ликвидации;
• прекращение деятельности.

Причем прекращение деятельности будет рассмотрено как исключительный случай, только, если оно произошло не позднее трех лет после даты утверждения отчетности. Причем отчетность в качестве ограничителя работает не вся, а лишь та, которая составлена на основе соответствующей нормативке.

Несмотря на некоторую громоздкость, это очень важное уточнение. По крайней мере оно определяет хоть какие-то границы так как в Стандарте № 256н понятие обозримого будущего никакими временными рамками не ограничено. Между тем работа бухгалтера приобретает необходимую определенность, если можно определить границы того или иного факта хозяйственной жизни. Однако отметим, что ограничение обозримого будущего даже тремя годами в Стандарте № 260н - срок немалый для настоящего времени.

Термины и их определения

Практически вся терминология, используемая в Стандарте № 260н, заимствована из других нормативных актов, которые бухгалтера используют в настоящее время. Более того, Стандарт № 260н подчеркивает этот факт, приводя свое толкование лишь по трем моментам. Однако и они вполне привычны для бухгалтеров.

То, что Стандарт № 260н именует пояснениями по своему описанию очень напоминает привычную пояснительную записку. Так, например, пояснительная записка бюджетные и автономные учреждения в настоящее время - это безусловно систематизированная информация, так как предполагает четкую структуру:

• текстовую часть в виде словесного описания и (или) детализации показателей из отчетности;
• различные сведения, которые необходимо разносить по установленным формам.

Соответственно, есть и второй признак пояснений, установленных Стандартом № 260н - формализация информации унифицированным способом, при наличии такой возможности. Однако в положениях Стандарта № 260н все же можно заметить коллизию:

• пояснительная записка упомянута в составе отчетности отдельно от пояснений (подп. «д» и «е» п. 23 Стандарта № 260н);
• в разделе IV.III Стандарта № 260н, который так и поименован «Пояснительная записка и пояснения» различия между ними не проведены.

Взаимосвязанный с пояснениями термин - раскрытие информации. Здесь тоже нет ничего нового:

• стоимостное, натуральное выражение;
• словесные описания.

Примечательно лишь то, что словесные описания предусмотрены не только для пояснений, но и для самих отчетов.

Публичность отчетности

Большое внимание Стандарт № 260н уделяет публичности. Однако это далеко не та публичность, которая предусмотрена для коммерческих структур. По сути Стандарт № 260н отсылает к законодательным актам РФ, которые регламентируют в отношении отчетности:

• способы публикации;
• места размещения в интернете;
• сроки публичного раскрытия отчетных показателей.

При этом предусмотрено лишь одно ограничение. Законодательно установленные сроки публикации не должны быть ранее сроков, установленных для формирования и представления в установленном порядке годовой отчетности субъектов.

Примечателен и еще один аспект публичности. Раскрывать показатели субъекта отчетности для сторонних пользователей допустимо вне принципа допущения непрерывности его деятельности. Достаточно указать на этот факт в Пояснениях и раскрыть:

• причины отступления от основополагающего принципа;
• влияние указанного несоблюдения.

При этом представление и классификация публично раскрываемых показателей должны быть неизменны от периода к периоду. Исключения предусмотрены лишь для следующих случаев:

• значительные изменения характера деятельности;
• неожиданные результаты анализа раскрываемых показателей, которые в силу этого можно счесть неуместными и не отвечающими учетной политики, сформированной на основе стандартов;
• изменение нормативной базы, регулирующей как отчетность, так и учет.

Также могут быть и иные случаи, предусмотренных применяемыми нормативными актами.

Реклассификация актива (обязательства)

В отличие от классификации, сходный термин с приставкой «ре» ранее можно было найти лишь в стандартах для коммерческой сферы, да и то, как понятно из названия - международных. В частности под реклассификацией понимают:

• отражение стоимости объекта в иной (иных) статье (статьях) текущего баланса по сравнению с предшествующим;
• включение объекта в иную классификационную группу (при раскрытии информации по нему в пояснениях по сравнению с предшествующими пояснениями, не являющееся корректировкой ошибки или следствием ошибки).

Необходимость ввода реклассификации Стандарт № 260н обусловил возможностью внесения изменений в представление (классификацию) публично раскрываемых показателей отчетности. При этом никто не освобождает субъект отчетности от формирования сравнительной информации за предыдущие отчетные периоды. Исключения допустимы только для случаев, когда реклассификация практически неосуществима.

Применение реклассификации обязательно должно быть описано в Пояснениях с раскрытием не только ее характера и причин, но и с перечислением показателей. Особенно подробно необходимо остановиться в пояснениях на случаях, когда реклассификация практически неосуществима.

Группировка показателей

Все существенные группы отчетных показателей, как и сейчас, должны быть представляются отдельно. Признак группы - показатели отличны от других по содержанию или функции. Группы должны быть:

• четко обозначены;
• выделены из прочей опубликованной информации.

Однако несущественные показатели также, как и сейчас не будут выведены за баланс. Они будут объединены с другими показателями. Однако это еще не все. Стандарт № 260н признает, что несущественность - понятие относительное и для кого-то из пользователей показатели, несущественные для подавляющего большинства, могут быть очень важны.

Выход в данном случае - Пояснения. Причем в Пояснения показатели могут быть более детализированы даже в плане единиц измерения, то есть начинаться не с тысячей рублей, переходя к миллионам и миллиардам, а, в частности, с рублей.

Роль пояснений будет постоянно возрастать, так как Стандарт № 260н требует, чтобы по всем публично раскрываемым группам показателей была раскрыта сопоставимая информация хотя бы за один аналогичный предыдущий период. Исключение при этом - лишь случаи, когда иное прямо предусмотрено нормативными актами.

Формы отчетности

Стандарт № 260н регламентирует все формы в составе отчетности. Однако это лишь общие рекомендации. Так, например, бухгалтерский баланс рассмотрен без учета особенностей различных субъектов отчетности. Более того, исходя их определения, например, краткосрочных активов складывается впечатление, что не учтены и непосредственные особенности учреждений.

Определения в Стандарте № 260н даны скорее для иных организаций, которые будут представлять отчетность наряду с типичными учреждениями. Однако некоторые положения Стандарта № 260н безусловно будут применимы на практике всеми учреждениями. Так, например в подпункте «в» пункта 27 Стандарта № 260н указано, что как краткосрочные обязательства всегда будут классифицированы:

• начисленная зарплата;
• другие начисленные расходы, связанные с осуществлением деятельности субъекта отчетности;
• кредиторская задолженность по налогам (сборам) и другим обязательным платежам в бюджеты всех уровней бюджетной системы РФ (за исключением инвестиционных налоговых кредитов, предоставленных в порядке, установленном законодательством РФ, срок предоставления которых превышает 12 месяцев после отчетной даты).